שותפות - מס ערך מוסף

1. שותפות רשומה - תקנה 4 לתקנות מס ערך מוסף (רישום), התשל"ו-1976
ב- ע"א 6076/97 {ישראל מאירוביץ ואח' נ' מנהל מע"מ, תק-על 2001(2), 769 (2001)} המשיב סבר כי המערערים חייבים בחוב המס של העוסק נושא הערעור, שכן לדעתו הם שותפים בו. את טענתו הוא סמך על רישומי פלט המחשב המצוי בתיק המע"מ {להלן: "הרשומה"}, ולפיו בתיק העסק נרשמו עוסקים אחדים כ"עוסק אחד" כמשמעותו של זה בסעיף 56 לחוק מע"מ.

הסעיף קובע כי עוסקים אחדים הרשומים כ"עוסק אחד" ייחשבו כ"שותפים" לצורך חוק מע"מ. המערערים טוענים כי אין ברישום בתיק המע"מ דבר המלמד על חובם.

תקנה 4 לתקנות מס ערך מוסף (רישום), התשל"ו-1976 (להלן: "תקנות מע"מ (רישום)" או "התקנות") קובעת כי מקום שבו רשומה בתיק שותפות, לפי פקודת השותפויות, יירשם בתיק אחד השותפים כ"נציג השותפות".

תקנה 10 לתקנות עוסקת במקרה שבו נרשמו עוסקים אחדים כ"עוסק אחד", ההופכים ל"שותפות" כמשמעותה בסעיף 56 לחוק. גם עוסקים אלה צריך שיהא להם נציג כאמור בתקנה 4.

כאשר נרשם "נציג" לפי תקנה 4 לתקנות, המדובר הוא בשותפות שנתאגדה על-פי פקודת השותפויות ובמי שמייצגה לצורך התקנות. ברי אז כי עליו להיות אחד מן השותפים. לעומת-זאת כאשר רושמים "נציג" מכוח תקנה 10, המדובר הוא ב"שותפות" מיוחדת הנוצרת בהתאם לסעיף 56 לחוק על-ידי רישום מרכיביה כ"עוסק אחד". ברי כי "שותף" זה הוא מרכיב עצמאי לחלוטין ב"העוסק האחד", והוא ממלא נוסף על-כך גם תפקיד ייצוגי. תכופות, דרך הרישום שבה מתאר המשיב את מרכיבי התיק אינה מלמדת אם מי שנרשם בו כ"נציג" נרשם ככזה מכוח תקנה 4 הנ"ל או מכוח תקנה 10.

במקרה דנן הרשומה מלמדת כי תיק המע"מ חובק בתוכו ישויות משפטיות אחדות המרכיבות יחד את העוסק הרשום בתיק. מן הרשומה עולה בבירור כי המערער 1 הוא אחד מרכיבי "העוסק האחד" הרשום בתיק, וכי הוא מהווה "שותף מייצג".

במקרה דנן המערער 1 נרשם בהתאם להוראת תקנה 10. השותפות היחידה שרכיביה נרשמו בתיק עת נפתח בשנת 1976 היא "אופמן את מאירוביץ". המערער 1 אינו שותף בשותפות זו המאוגדת לפי פקודת השותפויות, ולפיכך לא היה יכול להירשם כנציג השותפות הזו לפי תקנה 4.

אשר-על-כן הגיע בית-המשפט למסקנה כי המערער 1 היה אחד מן המרכיבים שנרשמו בתיק המע"מ כ"עוסק אחד" עוד ביום פתיחתו של התיק ולפיכך נרשם כנציג "העוסק האחד" לפי תקנה 10. לכן מעמדו כמרכיב אחד ב"העוסק האחד" הוא מעמד עצמאי, מעמד שאינו נגזר מהיותו שותף כביכול בשותפות "אופמן את מאירוביץ". לפיכך חב המערער 1 באופן אישי בחוב נושא הערעור, והמערער 2 חב בחובותיה של השותפות "אופמן את מאירוביץ", שבה הוא שותף.

2. שותפות לצורך חוק מס ערך מוסף
ב- בג"צ 194/84 {מוניות השחר נתניה בע"מ נ' אגף המכס והבלו, פ"ד לט(1), 522 (1985)} דחה בית-המשפט את העתירה אשר הגישו העותרים 7-2, נהגי מוניות, אשר חוייבו על-ידי המשיב בתשלומי מס ערך מוסף בתקופה שלגביה פעלו העותרים במסגרת של תחנת מוניות.

לטענת המשיב, היתה תחנת המוניות שותפות, שביצעה, בין היתר, הסעות מוסדיות באשראי, ולכן חבה היא או כל בעל מוניות בנפרד, בתשלום מס ערך מוסף עבור הסעות אלה. לשם גביית חובות מס הערך המוסף נקט המשיב הליכי הוצאה לפעול נגד העותרים.

השאלה, אם גוף מסויים מהווה שותפות בכלל או לצורך חוק מס ערך מוסף, בפרט, נכבדה וסבוכה היא, אך אין צורך לדון בה בעתירה זו מאחר שלעותרים עמדו סעדים אחרים, שהיה עליהם למצות.

אם תחנת המוניות היתה שותפות שאינה רשומה, ושותפות כזו אישיות משפטית היא - בכלל או לצורך מס ערך מוסף בפרט �ולעותרים טענות כנגד השומה, נפתחה לפניהם הדרך לערער בבית-המשפט המחוזי על החלטת "המנהל" בהשגה לפי סעיף 83 לחוק מס ערך מוסף.

הן בהשגה והן בערעור על החלטה בה ניתן להעלות טענה בדבר אי-היותה של תחנת המוניות שותפות או אישיות משפטית.

הקשת המכילה את אלה היכולים להיחשב "מקופחים" לצורך הזכות להגשת ערעור על-פי סעיף 83(א) לחוק מס ערך מוסף ואת אלה הרשאים לערער גם על החלטה בהליך שלא היו צד לו - רחבה היא.

אין מקופחים גדולים יותר מהשותפים המרכיבים את השותפות, באשר כל חיוב של השותפות ניתן למימוש - על-פי סעיף 20 לפקודת השותפויות נגד השותפים.

בין אם תחנת המוניות היתה אישיות משפטית {שותפות} ובין אם לאו, עמדה - הן לה והן לבעלי המוניות - הזכות להשיג ולערער על החלטת המנהל. משלא עשו כן והחמיצו את המועד, קם על-פי החוק מעשה בית-דין, ואין ולא כלום אחרי החלטת המנהל.

3. חיוב שותפות בשל "ריבית רעיונית"
ב- ע"ש (ב"ש) 7317/96 {יצחק בנו ושות' נ' מנהל מס ערך מוסף - אשדוד, תק-מח 99(3), 2166 (1999)} היה על בית-המשפט להכריע בשתי שאלות עקרוניות: האחת, מתי רשאי עוסק מורשה להוציא תעודת זיכוי בקשר לביטול עסקה? השניה, האם ניתן לחייב שותפות שהיא עוסק מורשה, במס ערך מוסף, בשל ריבית רעיונית, עבור סחורה, שסופקה לשותפים באותה שותפות?

מסקנתו של בית-המשפט היא כי אין להשתמש בביטול חשבונית, או בתיקון חשבונית, כדי לבטל "חובות אבודים".

ניתן להוציא הודעת זיכוי, כאשר העסקה בוטלה, או שונו תנאי העסקה, או שנפלה טעות בחשבונית.

אולם במקרה של המערערת, לא מדובר בביטול עסקה, או בטעות. אלא העסקה, קויימה, והלקוח לא שילם את מלוא התמורה.

מהדברים הנ"ל של מנהל המערערת, ניתן להסיק, שרוב תעודות הזיכוי, הוצאו לגבי יתרות, שהן בבחינת חובות אבודים.

הוא מזכיר, שהוא פנה לעורך-דינו, על-מנת שישלח מכתבי התראה ללקוחות, ועורך-הדין אמר לו, שחבל לרץ עד אין סוף, בשל חובות בסכומים קטנים ואז יעץ לו רואה החשבון, להוציא הודעת זיכוי, לגבי אותן יתרות חוב ובכך לחסל את הנושא.

הפירוש היחיד לדבריו הנ"ל, של מנהל המערערת, בעדותו בבית-המשפט, הוא שהודעות הזיכוי הוצאו לגבי יתרות חוב, שהמערערת לא הצליחה לגבות מלקוחותיה.

העולה מהוראות החוק בסעיפים 43, 48, 49 לחוק ותקנה 23א לתקנות הוראות ניהול ספרים, הוא, שכאשר העסקה בוטלה, או לא יצאה לפועל, או נפלה טעות בחשבונית המקורית, ניתן לתקן זאת על-ידי הודעת זיכוי.

במקרים עליהם העיד מנהל המערערת לא בוטלה העסקה וגם לא שונתה, ואף לא נפלה כל טעות בחשבונית המקורית. העסקה קויימה והטובין סופק לקונה, אלא שהקונה, התחמק מתשלום חלק מהתמורה שהיה עליו לשלם. התחמקות זו של הקונה, איננה מצדיקה הוצאות הודעת זיכוי מצד המוכר.

בסעיף 22 לחוק נאמר:

"במכר טובין חל החיוב במס עם מסירתם לקונה; נמסרו הטובין חלקים חלקים - חל החיוב על כל חלק שנמסר. לעניין זה - "מסירה" כמשמעותה בסעיף 8 של חוק המכר, התשכ"ח- 1968."

במכירת טובין {והמערערת מכרה טובין בכל העסקאות הרלבנטיות לערעור זה}, הקובע הוא, מועד מסירת הטובין, החוק איננו מתייחס - בהקשר זה של מועד החיוב במס - לתשלום התמורה, אלא רק למסירת הטובין.

במקרה זה, הטובין נמסרו לקונים על-ידי המערערת ולא הוחזרו, בשום שלב, למערערת. על-כן, העסקה לא בוטלה וגם אין לומר שהיא שונתה, או שנפלה טעות ברישום החשבונית.

ההלכה היא, כי רק לאחר שבוטלו העסקאות, בהתאם לדין הכללי, ניתן להוציא הודעת זיכוי.

במקרה דנן לא הוכח שבוטלה עסקה כלשהי. לא נטען, ולא הוכח, שבאותם מקרים שהוצאו הודעות זיכוי, הוחזרה הסחורה - כולה או חלקה - על-ידי הקונה. לא הוכח, שהקונה ביטל את העסקה.

כל מה שהוכח, היה, שלאחר שסופקה הסחורה ונשאר חוב של הקונה, שלא שילם את כל התמורה עבור הסחורה שקיבל, ויתרה המערערת, על אותה יתרה, ויתור חד-צדדי. פעולה זו, איננה ביטול עסקה, איננה שינוי תנאי העסקה {שכן שינוי יכול להעשות רק בהסכמת שני הצדדים} ואיננה תיקון טעות, שכן לא היתה כל טעות בחשבונית.

זאת ועוד, כאשר הוציאה המערערת את חשבונית המס המקורית, זכאי היה הקונה, לנכות את המס שבאותה חשבונית, כמס תשומות. אם הודעת הזיכוי מוצאת כדין צריך הקונה, לשלם למס ערך מוסף את אותו סכום מס שניכה כמס תשומות {או אותו חלק יחסי שלגביו הוצאה הודעת הזיכוי}.

לא נטען ולא הוכח, במקרה זה, כי הקונים, שילמו למס ערך מוסף, את סכום המס, או את ההפרש המתבקש.

חלק ניכר מהודעות הזיכוי, גם לא נשלחו לקונים, ועל-כן הקונים גם לא ידעו שעליהם להחזיר מס למס ערך מוסף.

במקרה דנן, "חטאה" המערערת, בחטא גדול יותר, היינו, שבמקרים רבים, לא שלחה כלל את הודעות הזיכוי ללקוח.

התקנות דורשות במפורש שכל הודעת זיכוי, תשלח ללקוח בדואר רשום עם אישור מסירה וזאת כדי שהלקוח שקיבל את תעודת הזיכוי יחזיר למע"מ את מס הערך המוסף שניכה בזמנו, כמס תשומות, על-פי החשבונית המקורית.

מנהל המערערת הודה בעדותו, כי לא היה טעם לשלוח לכל לקוח, הודעת זיכוי ועל-כן ערך הודעת זיכוי מרוכזת והשאיר אותה אצלו ולגבי לקוחות אחרים, "שכח" לשלוח את הודעות הזיכוי.

גם מי שירצה ללכת בעקבות הלכת אלקה, לא יתיר למערערת ליהנות מהודעות זיכוי שלא נשלחו לקונים. אולם, כאמור לעיל, אין להשתמש בהוראות החוק המדברות על ביטול עסקה, או תיקון טעות בחשבונית, כדי לפטור בעיית החובות הרעים.

מנהל המערערת הבין מאנשי תשלו"ז, שהעסקה הפורמלית, היא בין המערערת והחברה הצ'כית P.I.B., אולם תשלו"ז תהיה "מעין ערבה", לחובות החברה הצ'כית.

בפועל, שילמה החברה הצ'כית למערערת, בשיקים שהיא קיבלה מתשלו"ז והסבה אותם למערערת.

יום אחד, פרץ סכסוך בין החברה הצ'כית ותשלו"ז, והחברה הצ'כית, לקחה את כל פועליה והטיסה אותם לחו"ל. מאחר וכמה ימים קודם לכן, סיפקה המערערת חומרי בניה לחברה הצ'כית, באתר הבניה, וטרם קיבלה תשלום על-כך, ניסה מנהל המערערת - כמו ספקים אחרים - לשים יד על הסחורה, שהיתה בשטח אתר הבניה.

בסופו-של-דבר נוהל משא-ומתן עם אנשי תשלו"ז, שהסכימו "לקנות" את הסחורה, שהיתה בשטח אתר הבניה שלהם, אולם דרשו מהמערערת הנחה משמעותית. לדברי מנהל המערערת, נאמר לו, שתשלו"ז איננה ערבה לחובות החברה הצ'כית ויש לו אפשרות למכור את הסחורה בהנחה משמעותית לתשלו"ז, או ל"חפש" את החברה הצ'כית, שכנראה היתה אז חדלת פרעון.

מחוסר ברירה, הסכים מנהל המערערת, למכור את הסחורה לתשלו"ז בהנחה גדולה, שגובהה הוכתב לו על-ידי אנשי תשלו"ז ועל-כן, הוציאה המערערת תעודת זיכוי לחברה הצ'כית והוציאה חשבונית אחרת על אותה סחורה, בסכום נמוך יותר (לאור ההנחה), לחברת תשלו"ז. המערערת קיבלה את הסכום, שהופיע בחשבונית החדשה מחברת תשלו"ז.

כאמור לעיל, על-פי גירסת מנהל המערערת, שלא נסתרה, הסחורה סופקה לחברה הצ'כית, כמה ימים, לפני שאותה חברה הסתלקה מישראל ומנהל המערערת העיד, שהוא זיהה את הסחורה שלו, באתר הבניה.

בנסיבות המיוחדות של לקוח זה, שהסתלק מהארץ והיה ברור שהוא לא ישלם אפילו, חלק קטן מהתמורה עבור הסחורה שסופקה לו, נראה כי לגבי סחורה ספציפית זו, יש להכיר בביטול העסקה על-ידי המערערת, מה גם שהוצאה חשבונית חדשה, לגבי אותה סחורה על שם תשלו"ז.

ההלכה היא שנושא ביטול העסקה, נבחן על-פי המצב המשפטי, בדיני חוזים. במקרה הנוכחי, החברה הצ'כית, לא שילמה אפילו חלק קטן מהתמורה, עבור הסחורה שסופקה לה. לא רק זאת, היא נעלמה מישראל, והיה ברור, לפי הקשר הדברים, שאין בדעתה לחזור.

בכל הסכם מכר, התשלום הוא תנאי יסודי, בהסכם.

במקרה זה, כאשר היה ברור, שהמערערת לא תקבל אפילו חלק קטן מהתמורה היתה רשאית המערערת לבטל את ההסכם.

חברת תשלו"ז הציעה עצמה כקונה לאותה סחורה, במקום החברה הצ'כית שנעלמה - המערערת נאלצה להסכים לכך, וכך נאלצה להסכים, להעניק הנחה לתשלו"ז, עבור הסחורה.

כאן המקום לציין, שהמערערת הוציאה חשבונית מס חדשה, לתשלו"ז, ודווחה עליה, בדו"ח התקופתי, שהגישה למס ערך מוסף.
החברה הצ'כית, לא היתה כבר בישראל, ולא היה למי לשלוח את הודעת ביטול העסקה.

בנסיבות אלה, מסקנתו של בית-המשפט היא, שעל-פי דיני החוזים, בוטלה העסקה עם חברה הצ'כית ובוצעה עסקה חדשה - לגבי אותה סחורה - עם תשלו"ז. וכך, יש לראות את העובדות - שלא היתה מחלוקת לגביהן - מבחינת החבות במס.

נותרה השאלה האחרונה והיא הרבית הרעיונית. מנהל המערערת העיד. כי המערערת סיפקה לשותפיו סחורה על חשבונה.

בסיכומיו בכתב, טען בא-כוח המערערת, שלגבי משיכת כספים מהחברה, הוא מסכים שיש לראות בכך, כאילו נעשתה עסקה ולחייב במס, על הרבית הרעיונית, אולם לא כך לגבי סחורה שסופקה.

התשובה לכך, שאין הבדל משמעותי, לעניין הרבית הרעיונית, בין כסף מזומן, לשווי הכסף. סחורה שווה כסף ואדם שמקבל סחורה מבלי לשלם את תמורתה מקבל טובת הנאה, כפי שמקבל אדם שזוכה בהלוואה כספית.

אולם יתרה מזו, במקרה הנוכחי, לא המערערת סיפקה סחורה, לשותפים, אלא, אותו שותף קיבל סחורה מהספק, על חשבון המערערת. כלומר, המערערת חוייבה בכסף עבור סחורה, שסופקה לשותף. אם כך, מה שקיבל אותו שותף מהמערערת, היה למעשה כסף, בצורת הלוואה.

הרי דברי מנהל המערערת: "דרכי הוא לקח את הסחורה". כלומר, השתמשו בשם ובאשראי של המערערת, כדי לקבל סחורה מספק, וחשבון המערערת חוייב אצל אותו ספק, כאשר הסחורה, סופקה לשותף של מנהל המערערת.

אם כך, בפועל מה שקיבל אותו שותף מהמערערת, היה סכום כסף ולא סחורה.
כבר נפסק, כי כאשר אדם מקבל אשראי מעוסק ואיננו משלם ריבית, יש לראות בכך עסקה, שהריבית הרעיונית היא מחירה.
{ראה: ע"א 974/95 מרכז הירידים נ' מנהל מע"מ, מיסים כרך יב/5, עמוד ה- 54}

במקרה דנן, אותו שותף, לדברי מנהל המערערת בעדותו, לא יכול היה לקבל סחורה באשראי מהספקים והוא ניצל את המערערת, כדי לרכוש באמצעותה, את הסחורה. בנסיבות אלה, צריך היה אותו שותף, לשלם מיד למערערת את תמורת הסחורה, או לכל המאוחר במועד שהיא חוייבה על-ידי הספק. אולם התשלום לא בוצע, ואותו שותף חוייב בכרטיס, בהנהלת החשבונות של המערערת. הוא זכה באשראי חינם.

לפיכך, יש לראות, לצרכי המס, כאילו נעשתה עסקת אשראי בין המערערת ואותו שותף, ולחייב במס ערך מוסף את המערערת, עבור הרבית הרעיונית.

ב- ע"א 2883/91 {יצחק גרוס ובניו נ' מנהל מס ערך מוסף, פורסם ב"מיסים" יב/2 ה/91, דינים עליון, כרך נג, 700 (1998)} פסק בית-המשפט העליון, כי הלוואה כספית של חברה למנהליה, היא עסקה החייבת במס ערך מוסף.

באותו פסק-דין, נקבע גם, כי פטור ממס, החל על "עוסקים כאחד" מתייחס רק לעסקאות שנעשו בין העוסקים במסגרת פעילותם המשותפת בלבד.

אף במקרה דנן כך: משיכת הסחורה {על חשבון המערערת} היתה לצורך עסקה של חברות אחרות, ועל-כן, לא חל במקרה זה, כל פטור ממס.

ב- ע"א 352/89 {יעקב פריצקר ושות' נ' מנהל מע"מ, חיפה, פ"ד מח(2), 617 (1994)} קבע בית-המשפט העליון, כי הלוואות שנתנה חברה למנהליה, נעשו במהלך עיסקו של אותו עסק, שכן כל עסקה החייבת במס שנעשתה על-ידי החברה, בהיעדר הוראה לסתור בחוק, נחשבת לעסקה במהלך אותו עסק.

במקרה דנן, אף ללא שימוש בהלכה הנ"ל, ברור, שעסקת האשראי, נעשתה במהלך עסקה של המערערת, שכן הסחורה שנמשכה - בשם המערערת - על-ידי אותם בעלי עניין במערערת, היתה, אותה סחורה שהמערערת נהגה לרכוש מאותם ספקים.

סיכומו-של-דבר, הערעור מתקבל באופן חלקי, ועל המשיב לערוך שומה חדשה למערערת על-פי ההנחיות הבאות:

אין להכיר בהודעות הזיכוי שהוציאה המערערת ללקוחותיה, שנשארו חייבים לה כספים, על חשבון עסקאות. יש להכיר בהודעת הזיכוי שהוציאה המערערת לחברת P.I.B. במועד, שבו הפסיקה אותה חברה את פעילותה בישראל.

יש לחייב את המערערת עבור ריבית רעיונית שאמורה היתה לקבל מכל בעל אינטרס במערערת, שהיה חייב לה כספים, עבור סחורות שסופקו לו על חשבון המערערת באותו שיעור ריבית שבו ניתנו הלוואות בבנקים, באותה תקופה.

4. פסילת ספרי שותפות רשומה
לא אחת כאשר פסל המשיב חשבוניות שנועדו להקטין את מס העסקאות, נקבעה השומה למיטב שפיטתו של המשיב על-פי מס העסקאות ה"מקורי" שדיווח הנישום, מבלי שנלקחו בחשבון החשבוניות שנפסלו {ראו רע"א 3646/98 כ.ו.ע. לבניין בע"מ נ' מס ערך מוסף, פ"ד נז(4), 891 (2003); והשוו: ע"א 3758/96 סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ, פ"ד נג(3), 493, 497 (1999); רע"א 1436/90 גיורא ארד, חברה לניהול השקעות ושרותים בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד מו(5), 101 (1992)}.

ואומנם, באותם המקרים החשבוניות שנפסלו הוגשו לשם ניכוי תשומות אך האפקט לעניין מע"מ של חשבונית שלילית ושל חשבונית המוגשת לצורך ניכוי תשומות, כבמקרים אלו, הוא למעשה זהה. השומה נקבעה איפוא לפי מחיר העסקה המוסכם בין המערערת ללקוחותיה, כפי שבא לידי ביטוי, בחוזה שביניהם {השוו סעיף 7 לחוק}.

ב- ע"א 9312/03 {כבישי כרמל - ישובי חוף הכרמל בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ, תק-על 2005(3), 3089 (2005)} המערערת הינה שותפות רשומה בין אגודת ישובי חוף הכרמל ובין החברה הכלכלית לפיתוח חוף הכרמל, והיא עוסקת בביצוע עבודות עפר תשתית ופיתוח. במרבית החוזים אשר נחתמו עם המערערת ניתנה הנחה על "מחירון דקל", שהינו מחירון מקובל בענף הבניה והתשתיות.

במהלך מספר שנים העניקה המערערת ללקוחות מסויימים "הנחת מחזור" באמצעות הנפקת חשבונית שלילית. הנחה זו נוספה להנחה ממחיר המחירון. הסכום השלילי חושב על-פי אותו אחוז ממחזורו השנתי של הלקוח ונרשם בכרטיסו.

המשיב פסל את החשבוניות השליליות שהנפיקה המערערת, והוציא למערערת שומה על-פי המחיר החוזי בלבד. לטענתו מדובר ב"הקטנת מחיר העסקה" לשם הפחתת מס; המערערת השיגה בפני המשיב על שומה זו. השגתה נדחתה, והוגש ערעור לבית-המשפט המחוזי, אשר קבע כי על-פי סעיף 7 לחוק מס ערך מוסף, מחיר העסקה המחייב לצורך מע"מ הוא זה עליו הסכימו הצדדים, אפילו הוא נמוך ממחיר השוק.

בית-המשפט קיבל את טענת המשיב כי החשבוניות השליליות מהוות "הקטנת עסקה" ואינן עומדות בתנאי ההוראות החלות על ניהול פנקסי חשבונות, ודחה את הערעור.

בערעור דנן טוענת המערערת כי סעיף 7 לחוק קובע את הכלל כי מחיר העסקה לצורך מע"מ הוא המחיר הסופי עליו הסכימו הצדדים, לאחר כל ההנחות הניתנות במשך חיי העסקה, ואין הוא מעניק סמכות למשיב להתערב במחיר, אלא במקרים חריגים, אשר אינם מתאימים לנסיבות המקרה.

בנוסף, טוענת המערערת כי המשיב פעל בניגוד להוראותיו הוא, ועל-כן מושתק הוא מלפעול בניגוד לנהליו. הערעור נדחה.

הסמכות לפעולת המשיב במקרה דנן נגזרת מסעיף 77 לחוק, אשר מאפשר לו לשום לפי מיטב שפיטתו את המס המגיע מהחייב, במידה וגילה כי חייב הגיש דו"ח אשר אינו מלא או אינו נכון או שאינו נתמך במסמכים או פנקסי חשבונות כפי שנקבע.

מהותה של עסקה נקבעת לצורך דיני המס על-פי המהות הכלכלית האמיתית של העסקה. שם העסקה או כינויה על-ידי הצדדים לה, איננו מכריע את מהותה של העסקה לצורך דיני המס. ביסודו של עיקרון זה עומדים שיקולים של מניעת תכנוני מס בלתי-לגיטימיים, הגשמת צדק ושוויון בדיני המס וקידום ניטרליות מערכת המס.

קשה לקבל טענה לפיה החשבוניות השליליות, המעבירות את המערערת, שנה אחר שנה, מרווח להפסד, הינן בעלות היגיון כלכלי-עסקי ומהוות "הנחה מסחרית". כמו-כן, הוצאו החשבוניות השליליות על-ידי המערערת באופן חד-צדדי, מבלי שהלקוחות ביקשו לקבל הנחה נוספת.

במקרה דנן, השומה שקבע המשיב, למיטב שפיטתו, התבססה על המחיר החוזי שסוכם בין המערערת לבין לקוחותיה כפי שדווח על ידה, כאשר החשבוניות השליליות אינן נלקחות בחשבון, וזאת על-פי סמכותו הנובעת מסעיף 77 לחוק.

סבא - ייסטהו - ייס - מתת - האל

הפרקים שבספר:

שותפות - מס ערך מוסף